2. Планирование Аудиторской деятельности и разработка методики её проведения

2.1. Задачи, Объекты, Источники информации и методы Аудита дебиторско-кредиторской задолженности

Дебиторская и кредиторская задолженность может возникать в результате осуществления расчетов, которые по своей экономической сущности делятся на:

- расчеты по товарным опрациям (счета 45, 60, 61, 62, 63);
- расчеты по финансовым обязательствам (счета 65, 68, 69);
- расчеты с работающими (счета 70/2, 71, 72, 73, 76).

Если предприятие применяет кассовый метод определения момента реализации, учет отгруженной продукции по фактической себестоимости, а также оконченных и принятых в установленном порядке этапов работ в сумме фактических расходов осуществляется по дебету счета 45 "Товары отгруженные, выполненные работы и услуги",  где и возникает ДЗ по вышеперечисленным фактам. КЗ на счете 45 быть не должно.

Если предприятие применяет метод определения момента реализации по факту отчуждения собственности, учет отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг ведется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". ДЗ возникает по отгруженной, но не оплаченной продукции, по выполненным и сданным, но не оплаченным услугам. КЗ возникает по предоплате, полученной от покупателя и заказчика, а также по возвращенной покупателями оплаченной ими продукции.

На счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" ДЗ возникаает по предоплате поставщику за непоставленные ТМЦ (материалы в пути). КЗ возникает по полученным от поставщика, но неоплаченым ему ТМЦ, по неотфактурованным поставкам.

На счете 61 "Расчеты по авансам" ДЗ возникает по суммам выданных поставщикам и подрядчикам авансов, КЗ - по суммам полученных от покупателей и заказчиков авансов.
На счете 63 "Расчеты по претензиям" ДЗ возникает по выставленным, но неоплаченным претензиям, по штрафам, пеням, неустойкам, предъявленным к виновным, по ошибочно снятым с расчетного счета суммам. КЗ возникает по полученным претензиям, по ошибочно зачисленным на расчетный счет суммам.

На счете 70 "Расчеты по оплате труда" субсчете 2 "Депонированная зарплата" КЗ (депонентская задолженность) возникает по суммам не выданной, депонированной зарплаты. ДЗ на счете 70 быть не должно.

На счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ДЗ возникает по суммам, выданным под отчет, по которым не осуществлен отчет. КЗ возникает по суммам перерпсхода подотчетного лица, не возмещенным ему на дату составления баланса.

На счете 72 "Расчеты по возмещению материального ущерба" ДЗ возникает по суммам, подлежащим взысканию с виновных лиц за недостачу денежных средств и ТМЦ, а также порчу (брак, бой, лом) и ущерб (от простоев, неправильного расходования подотчетных сумм,  штрафы, пени, неустойки) и по другим суммам ущерба, возмещаемым по закону виновными лицами. КЗ возникает тогда, когда недостачу отнесли на виновное лицо, но затем суд отказал во взыскании с него. КЗ по счету 72 быть не должно.

На счете 73 "Расчеты с рабочими и служащими по другим операциям" ДЗ возникает по суммам, предоставленным для расчетов за товары, купленные в кредит, по ссудам на индивидуальное жилищное строительство, по ссудам на строительство садовых домиков, по ссудам молодым семьям, по расчетам за форменную одежду. Сальдо по счету 73 должно быть дебетовым. КЗ означает излишние взносы на погашение долгов, эти суммы должны быть возвращены лицам, ошибочно уплатившим их предприятию.

На счете 76 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" ДЗ возникает по суммам причитающихся предприятию платежей от кооперативных и общественных предприятий по проданым основным средствам, по начисленной квартплате и взносам родителей в детских дошкольных учреждениях, по арендной плате за предоставленные в аренду нежилые помещения. КЗ возникает по суммам, удержанным из зарплаты работников, по исполнительным листам, за купленные основные средствам,  транспортным и профсоюзным организациям.

На счетах 65, 68, 69 ДЗ возникает по переплате, КЗ - по задолженности соответственно внебюджетным организациям, бюджету и органам соцстраха.

Всю ДКЗ можно сгруппировать по видам:

1. Оправданная или нормальная, обусловленная порядком расчета.

2. Неоправданная или просроченная, которую можно разделить на:

- реальную к получению,

- безнадежную к получению.

3. Спорная.

Цель аудита ДКЗ - это подтверждение достоверности, полноты,  реальности и законности учета ДКЗ в отчетности, т. е. в балансе предприятия.

Задачи, стоящие перед аудитором, следующие:

- оценить систему внутреннего контроля за ДКЗ, для чего необходимо определить сильные и слабые стороны контроля, влияющие на проведение ежегодных аудиторских процедур;

- выявить данные, которые можно использовать при ежегодных аудиторских процедурах;

- найти слабые стороны контроля и указать их в письме руководству предприятия-клиента;

- составить программу и методику проведения аудита ДКЗ;

- осуществить аудит ДКЗ;

- выдать квалифицированное аудиторское заключение, если это представится возможным.

Источниками информации для проведения аудита ДКЗ являются:

1. Нормативные документы по аудиту, перечисленные в главе 1. 2.

2. Годовая и квартальная отчетность:

- баланс Ф N1;

- свод дебиторско-кредиторской задолженности Ф N1-Б;

- аналитическая ведомость-расшифровка ДКЗ к Ф N1-Б;

- расчеты и декларации.

3. Главная книга.

4. Кассовая книга.

5. Регистры синтетического и аналитического учета:

- ЖО N6, 7, 8, 10, 11;

- ведомости N 7, 8, 16;

- разработочная таблица N5 "Свод по начисленной, выданной и удержанной зарплате";

- разработочная таблица N1 "Расчет распределения зарплаты и отчислений по шифрам производственных затрат".

6. Первичные документы за период.

Объектами аудита ДКЗ являются сама задолженность по товарным операциям, по финансовым обязательствам и по расчетам с работающими; состояние расчетно-платежной дисциплины на предприятии; состояние организации учета ДКЗ при журнально-рдерной форме бухучета.

Методы контроля, применяемые при аудите ДКЗ, следующие:

1. Нормативно-правовое регулирование, т. е. определение законности задолженность, правомерности хозяйственных операций, в результате которых она возникла.

2. Документальный, т. е. проверка документального подтверждения сумм задолженности, проверка регистров синтетического и аналитического учета в сопоставлении с данными первичных документов, контрольные сличения, счетно-вычислительные проверки и др.

3. Фактический, т. е. инвентаризация ДКЗ.

2.2. Составление плана, программы и методики аудита дебиторско-кредиторской задолженности

План аудиторской проверки - это этапы аудита - звенья системы, которые играют важную роль в смысле обнаружения ошибок на решающих стадиях процедур и операций аудита.

План, программа и методика аудита ДКЗ представлены в приложении .

Сначала необходимо заключить договор об аудиторской проверке и осуществить планирование.

Аудит ДКЗ начинается этапом предварительного обзора, изучающим последовательность операций по возникновению ДКЗ и структуру внутреннего контроля.

Последовательность операций необходимо проследить от начала операции до формирования учетных данных. Для этого необходимо воспользоваться схемами документооборота на счетах бухучета, по которым возникла задолженность. Схемы представлены в приложениях . Необходимо отобрать 10 превичных документов, отражающих хозяйственные операции на счетах, и проследить правильность проведения сумм от первичного документа до регистра синтетического учета.

Структуру внутреннего контроля необходимо изучить следующим образом: получить представление о контрольной среде, о системе бухучета предприятия, о направления и процедурах контроля.

Контрольная среда - это набор характеристик, который определяет служебные отношения, благоприятные для контроля на предприятии. Элементы контрольной среды:

- политика и методы управления;

- организационная структура в бухгалтерии;

- методы распределения функций управления и ответственности;

- кадровая политика;

- внешние воздействия, например, проверки со стороны банковских органов.

В системе бухгалтерского учета обрабатывается информация о хозяйственных операциях, регистрируются операции в журналах и книгах, а также составляется финансовая отчетность. Минимальные требования к системе учета, с точки зрения контроля включают в себя план счетов, а также некоторые письменные определения и инструкции, касающиеся классификации хозяйственных операций.

Кроме учетных процедур на предприятии применяют процедуры контроля (пресчет, подтверждение, прослеживание, взаимная увязка,  встречная сверка), направленные на предотвращение, выявление и исправление ошибок и искажений, которые могут возникать в ходе учета хозяйственных операций. На схемах документооборота по операциям на счетах бухучета, представленных в приложениях ,  контроль в виде взаимоувязки сумм в регистрах учета представлен прерывистой линией. Подтверждение осуществляется первичными документами. Прослеживание осуществляется по направлению учета, представленному сплошной линией со стрелкой.

Хозяйственные операции всех типов необходимо контролировать по семи основным направлениям, котрым соответствуют типы основных ошибок и искажений. Направления внешнего и внутреннего контроля .

После завершения изучения структуры необходимо оценить качество внутреннего контроля, чтобы измерить его эффективность,  т. е. следующим этапом является оценка эффективности контоля (или оценка риска не эффективности контроля). Одним из способов оценки является анализ слабых и сильных сторон системы контроля.

Сильные стороны - это надежный и детальный контроль.

Слабые стороны - это недостаток или отсутствие контроля в определенных областях. Для определения сильных и слабых сторон необходимо использовать системную структуру, базирующуюся на принципах и осуществляемую по направлениям внутреннего контроля, представленным в таблице 1. Выводы необходимо отразить в связующем (промежуточном) рабочем документе, называемом "Определение сильных и слабых сторон внутреннего контрля", который связывает оценку контроля с последующими аудиторским процедурами.

Далее необходимо окончательно оценить эффективность внутреннего контроля и составить рабочий документ об оценке. Результат оценки имеет значение для разработки программы и методики аудита ДКЗ по счетам бухгалтерского учета, чтобы осуществить аудит ДКЗ непосредствено.

Как уже отмечалось выше, ДКЗ возникает по товарным операциям,  по финансовым обязательствам и по расчетам с работающими, т. е. в результате осуществления хозяйственных операций разной экономической сущности. Однако, сущность задолженности на всех счетах бухгалтерского учета одинакова: ДЗ - долги предприятию, КЗ - долги предприятия. Поэтому аудит задолженности осуществляется по общей схеме: Баланс -- Главная книга -- регистр синтетитческого учета -- регистр аналитического учета -- первичный документ. В некоторых случаях регистр синтетитческого и аналитического учета совмещены. Сначала проверяется: правильность формирования статей баланса, правильность переноса сумм по счетам бухучета из Главной книги в баланс, арифметическая правильность расчета в Главной книге, правильность переноса сумм по счетам бухучета из регистров синтетического учета (журналов-ордеров) в Главную книгу,  арифметическая правильность расчетов в журналах-ордерах. Затем,  на уровне синтетического - аналитического учета проверяется: соответствие ведения бухучета правилам, плану и корреспонденции счетов, арифметическая правильность итогов сумм, отсутствие ошибок при переносе из одного учетного регистра в другой. Проверка ведется по журналам-ордерам и ведомостям с привлечением расчетных таблиц, других документов, прилагаемых к журналам-ордерам.

Затем, на уровне первичных документов проводятся: проверка законности ДКЗ, т. е. сопоставление срока возникновения задолженности со сроком исковой давности, логическая проверка возможности совершения операции, в результате которой возникла задолженность, проверка правильности классификации, т. е. корреспонденции счетов, проверка формальной правильности оформления первичных документов,  встречные проверки во внешних источниках информации, позволяющие убедиться, что содержащиеся в первичных документах сведения достоверны.

Непосредственный аудит ДКЗ осуществляется на счетах бухучета,  сведения о которых отражены в третьих разделах актива и пассива баланса. Таким образом, следующим этапом является выявление нарушений порядка по расчетам с дебиторами и кредиторами и установление достоверности их сумм. Это необходимо осуществить по каждому балансовому счету, связанному с расчетами, отдельно. Конкретные схемы аудиторской проверки ДКЗ по счетам бухучета представлены в приложениях . Пример плана, программы и методики проведения аудита ДКЗ по счету 76 "Расчеты с дебиторами и кредиторами" представлен в приложении.

Обязательным условие является изучение документов сплошным порядком и записей в аналитических и синтетических счетах по всем видам расчетов. 

Всю ДКЗ необходимо сгруппировать по видам: нормальная, просроченная, реальная, безнадежная, необоснованная, спорная. Затем,  следует установить причины образования безнадежной и просроченной задолженности. Особое внимае необходимо обратить на своевременность и правильность проведения инвентаризации ДКЗ. Сроки проведения инвентаризации определены Инструкцией об инвентаризации основных средств, нематериальных активов, ТМЦ, денежных средств,  документов и расчетов N69. Инвентаризация проводится путем сверки расчетов. Также особое внимание необходимо обратить на выявление случаев сальдирования ДКЗ по групповым счетам балангса с целью ее приуменьшения и на выявление фактов сокрытия задолженности на других синтетических счетах. Следует просмотреть аналитические счета по каждому дебитору и кредитору и установить, нет ли обезличенных аналитических счетов, не числится ли дебетовое сальдо на пассивном счете, а кредитовое - на активном. Далее следует проверить порядок соблюдения погашения ДКЗ, по которой истек срок исковой давности. Так, если по кредиторской и депонентской задолженности истек срок исковой давности, то ее сумма вносится в бюджет, если по дебиторской задолженности просрочен срок исковой давности, то ее сумма относится на убытки предприятия.

Порядок зачисления в бюджет кредиторской и депонентской задолженности определен Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине е N 250. Предельные сроки права на иск по расчетам юридических и физических лиц определены Гражданским Кодексом Украины (статья 71) - 3 года. Этот срок введен с 01. 07. 95 г. , до этого сроком являлся 1 год для юридических лиц и 3 года - для физических лиц. Окончание срока исковой давности по суммам кредиторской задолженности считаются сроки:

- со времени зачисления сумм на счет предприятия или взятия на учет ТМЦ, если договором не предусмотрены условия расчетов между поставщиком и покупателем;

- от момента проведения последней операции по расчетам получателей в порядке плановых платежей;

- по суммам, полученным предприятиями и организациями в счет оплаты выполненных ими объемов работ или услуг - от дня фактического выполнения этих работ или услуг, но не позже обусловленного договором срока;

- по суммам депонентской задолженности - от дня отчисления этих сумм на счет 70 "Расчеты по оплате труда " субсчет "Депонированная зарплата".

Следует обратить внимание на то, что КЗ с истекшим сроком исковой давности для предприятий негосударственной формы собственности относится на прибыль, тем самым увеличивая налогооблагаемую сумму.

Последним этапом является составление акта аудиторской проверки и аудиторского заключения.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Курсовая работа была посвящена изучению аудита, как предмета,  и проведению аудиторской проверки фактической отчетности Севастопольского авиационного предприятия по вопросу дебиторско-кредиторской задолженности, как пактическому применению практических знаний.

В Украине независимая аудиторская деятельность нашла применение совсем недавно, поэтому проведение аудита - дело новое, но имеющее базой ревизию и контроль. Однако различия есть. Аудит представляет собой независимую экспертизу и анализ публичной финансовой отчетности хозяйствующего субъекта уполномоченными на то лицами (аудиторами) или фирмой с целью определения ее достоверности, полноты и реальности, соответствия действующему законодательству и требованиям, предъявленным к ведению бухгалтерского учета и состояния финансовой отчетности.

Различают аудит внешний и внутренний. Внешний проводится по договору с аудитором. Внутренний представляет собой внутрихозяйственный контроль. В соответствии с поставленными в курсовой работе задачами была осуществлена внешняя аудиторская проверка дебиторско-кредиторской задолженности. Согласно разработанной методике были осуществлены подтверждение и пересчет данных отчетностей и регистров учета, в которых отражены дебиторско-кредиторская задолженнось, а также ее анализ. Результатом проведенного аудита явились акт аудиторской проверки, в котором описаны выявленные недостатки, и аудиторское заключение, в котором дана оценка достоверности, полноты и реальности дебиторско-кредиторской задолженности предприятия, а также системе бухгалтерского учета, принятой на предприятии.

Направления внутреннего и внешенего контроля. Таблица 1.

+---------------------------------------------------------------+
|Направления  |Общие верные положения |Основные категории ошибок|
| контроля    |                       |и искажений информации   |
+-------------+-----------------------+-------------------------|
| Реальность  |Зафиксированные опера- |Записаны хозяйственные   |
|             |ции действительны и    |операции, которых не было|
|             |подтверждены данными   |в действительности       |
|             |документов             |                         |
+-------------+-----------------------+-------------------------| 
| Полнота     |Все фактически совер-  |Фактически свершившиеся  |
|             |шенные операции записа-|хозяйственные операции не|
|             |ны, ни одна не пропуще-|записаны на счетах       |
|             |на                     |                         |
+-------------+-----------------------+-------------------------|
| Разрешение  |Операции санкционирова-|Совершены и записаны не- |
|             |ны в сооответствии с   |санкционированные хозяй- |
|             |политикой предприятия  |ственные операции        |
+-------------+-----------------------+-------------------------|
| Точность    |Все суммы должным обра-|Записанные суммы не точны|
|             |зом исчислены,  цены   |                         |
|             |проставлены верно      |                         |
+-------------+-----------------------+-------------------------|
|Классификация|Операции отнесены на   |Хозяйственные операции   |
|             |соответствующие счета  |зарегистрированы не на   |
|             |                       |тех счетах или суммы за- |
|             |                       |несены не на те счета    |
+-------------+-----------------------+-------------------------|
|  Учет       |Учет операций полностью|Учет хозяйственных опера-| 
|             |завершен               |ций не завершен: данные  |
|             |                       |отражены в СУ,  но не от-|
|             |                       |ражены в АУ              |
+-------------+-----------------------+-------------------------|
|Периодизация |Операции  записаны в   |Хозяйственные операции   |
|             |соответствующем периоде|учтены не на тот период, |
|             |                       |т. е.  совершены в одном,|
|             |                       |учтены в другом          |
|             |                       |                         |
+---------------------------------------------------------------+

ЛИТЕРАТУРА

1. "Об аудиторской деятельности". Закон Украины N 3125 - XII от 22. 04. 93 г.

2. "О налогообложении прибыли предприятий". Закон Украины N 334/94 - ВР от 28. 12. 94 г.

3. Андреев В. Д.  Практический аудит (справочное пособие ). - М. : Экономика,  1994 г.

4. Робертсон Дж.  Аудит. Перевод с англ. - М. : KPMG, Аудиторская фирма "Контакт", 1993 г.

5. Фоменко Е. А.  К нам пришел налоговый инспектор: Бухгалтерская отчетность и методы ее проверки. - Одесса: ОКФА, 1994 г.

6. Солодов А. К.  Рынок: Контроль и аудит. Вопросы теории и техники. В 2-х частях. - Воронеж: редакционно-издательский отдел, 1993 г.

7. Должанский Н.  "Современная организация аудита в Украине".  // Все о БУ - 1995 - N17 - с. 4, 5.

8. Хилинский Г.  "Аудит дебиторско-кредиторской задолженоности".  // BUSINESS Укаiна - 1994 - N 23 - с. 2.